Droit de l'entreprise viticole

Le pilotage du revenu de l'exploitant agricole

Résumé

Plusieurs dispositions fiscales permettent d'atténuer l'irrégularité du revenu agricole et notamment les revenus exceptionnels, si recherchés dans la crise agricole de ce début d'année 2024. Une maîtrise du pilotage du revenu agricole, exclusivement réservé à l'exploitant soumis à un régime réel d'imposition, s'avère indispensable pour s'assurer une fiscalité directe adéquate.




Introduction

L’article 12 du code général des impôts (CGI) prévoit que l’impôt sur le revenu est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. Une présentation du pilotage du revenu, exclusivement réservé aux exploitants agricoles imposés aux bénéfices agricoles, s’avère indispensable pour faire face à l’irrégularité importante du revenu agricole reconnue et codifiée à l’article 72 du CGI.

Plusieurs mécanismes existent pour atténuer les effets de l’irrégularité du revenu agricole. Deux mécanismes, exclusifs1 l’un de l’autre, sont propres à l’exploitant agricole soumis à un régime réel d’imposition : l’étalement du revenu exceptionnel de l’article 75-0 A du CGI et la moyenne triennale de l’article 75-0 B du même CGI. Un mécanisme est commun, avec des modalités pratiques propres, aux autres revenus : le système du quotient. Je n’évoquerai pas l’épargne de précaution codifiée à l’article 73 du CGI qui implique de constituer, dans des conditions de temps, une certaine quotité d’épargne professionnelle, pour faire face à des dépenses nécessitées par l’activité professionnelle, dans un délai contraint.

Il est à noter que les dispositifs 75-0 A et 75-0 B du CGI, qui résultent d’une option de l’exploitant, minorent l’assiette du revenu agricole et ils ne sont donc pas « appréhendés » par la MSA pour le calcul du revenu d’activité agricole qui sert d’assiette à la cotisation. Le revenu professionnel pris en compte pour la détermination de l’assiette sociale des exploitants agricoles est le revenu net retenu pour le calcul de l’impôt en occultant les options offertes au plan fiscal ainsi, qu’en principe des déductions et abattements qui ne correspondent pas à des dépenses nécessitées par l’exercice de la profession. Ce principe a été revu et corrigé par le législateur. Depuis le 1er janvier 20162 , l’option pour l’étalement des revenus exceptionnels exercée en matière fiscale par les exploitants agricoles est désormais prise en compte pour la détermination de l’assiette des cotisations sociales MSA (article L 136-4 du code de la sécurité sociale).

Ces trois mécanismes permettent, sous certaines conditions, de piloter le revenu agricole pour maîtriser l’impôt sur le revenu de l’exploitant agricole (et la base de sa cotisation MSA) tout en subissant, une contrainte importante, l’évolution de la loi fiscale dans le temps, et ceci dans un contexte économique bouleversé par des crises sanitaires ou sociales.

I- La moyenne triennale (75-0 B du CGI) du titulaire de bénéfices agricoles

L’article 75- 0 B dispose que « sur option des contribuables titulaires de bénéfices agricoles soumis à un régime réel d’imposition, le bénéfice agricole retenu pour l’assiette de l’impôt progressif est égal à la moyenne des bénéfices de l’année d’imposition et des deux années précédentes ».

Ce dispositif fiscal autonome permet, comme son nom l’indique, de retenir comme base de revenu, non le revenu agricole de l’année, mais la moyenne des trois derniers revenus agricoles (y compris les recettes accessoires de l’article 75 du CGI). Il s’agit d’une option à activer, le moment venu et dans des conditions formelles précises, pour le titulaire de bénéfices agricoles soumis à la progressivité de l’impôt sur le revenu, depuis plus de deux années.

Une mention expresse détaillée du calcul doit être effectuée dans le délai de déclaration du résultat du premier exercice auquel elle s'applique et de fait, dans la déclaration de revenus ad hoc.

Dans la mécanique de la moyenne triennale le déficit3 est bien pris en compte dans cette moyenne, sans tenir compte des reports déficitaires. À défaut d’imputation, ce déficit ne pourrait donc pas se combiner avec la moyenne triennale.

Dans un avis du 26/02/2014 le Conseil d’État4 admet l’application de cette combinaison, mais exclut que sa mise en œuvre se traduise, à juste titre, par une double déduction du déficit agricole. La situation explicitée dans l’espèce rencontrée consistait à examiner la possibilité de prendre en compte le déficit restant reportable au titre du dernier exercice précédant celui au titre duquel est exercée l’option pour la moyenne triennale. Un exploitant agricole a opté, au cours de l’année N, pour la moyenne triennale à compter des revenus de l’année N. La moyenne a été calculée sur les résultats N-2, N-1 et N tout en précisant que N-1 est déficitaire. L’exploitant a imputé le déficit de N-1 sur le bénéfice imposable de N, année de l’option pour le 75-0 B et donc après la moyenne triennale.

La Cour de Bordeaux5, dans un arrêt du 16 juillet 2014, a pour la première fois pris position.

Le juge bordelais précisant « Considérant que le déficit agricole de l’année 1998 a été pris en compte dans le calcul des bénéfices agricoles des années 1999 et 2000 selon la moyenne triennale ; qu’une part dudit déficit a également été déduite pour la détermination du revenu net imposable en 1999 ; que dès lors, M. … pouvait seulement imputer sur ses bénéfices agricoles de l’année 2000 un éventuel reliquat dudit déficit déterminé par déduction, d’une part, des deux tiers de ce déficit déjà pris en compte dans le calcul des moyennes triennales des années 1999 et 2000, d’autre part, de la part de ce déficit qui avait déjà été déduite au titre de l’année 1999 ; qu’il pouvait également déduire de ses bénéfices agricoles de l’année 2001 l’éventuel solde de ce déficit après retranchement de la part imputée sur ses bénéfices de l’année 2000 ».

Il avait été soutenu que le 75-0 B exclut non seulement la prise en compte des reports déficitaires éventuels pour le calcul de la moyenne triennale (le texte est clair), mais exclut aussi toute imputation des déficits antérieurs à la période couverte par l’option pendant les 3 années suivantes (les textes, 75-0 B et 156, I-1° ne prévoyant pas cette dernière exclusion).

Exemple : un exploitant réalise les résultats suivants :

N-4 : 90 000 €, N-3 : - 30 000 €, N-2 : 60 000 €, N-1 : 120 000 €, N : 150 000 €.

Il opte pour la moyenne triennale au titre de N-2.

Le bénéfice imposable est le suivant :

N-2 : 1/3 (90 000 - 30 000 + 60 000) = 40 000 €,

N-1 : 1/3 (-30 000 + 60 000 + 120 000) = 50 000 €,

N : 1/3 (60 000 + 120 000 + 150 000) = 110 000 €.

Il peut imputer sur le bénéfice de l’année N la fraction qui n’a pas été prise en compte dans le calcul de la moyenne triennale, soit 10 000 € (30 000 x 1/3).

Mais il convient de noter que cette option entraîne un engagement triennal et se renouvelle par tacite reconduction sauf renonciation au terme de chaque période triennale depuis le 1er janvier 2018. De plus, pendant cette période, l’exploitant ne pourra pas être imposé au micro-BA, si une baisse importante du chiffre d’affaires se réalise sur la période.

Il devra attendre la fin de la période susvisée pour bénéficier d’une imposition au micro-BA.

L’option pour la moyenne triennale, l’avant-dernière année de la cessation définitive de l’activité est un moyen de piloter le revenu agricole, car à cette époque, on peut disposer, d’une vision de son revenu agricole alors que la déclaration n’est pas encore déposée.

Pour l’imposition des résultats des exercices ouverts à/c du 1er janvier 2018, la durée de l’option pour la moyenne triennale est ramenée à 3 ans (au lieu de cinq ans) y compris pour l’option en cours, ainsi qu’aux renonciations au régime de la moyenne triennale faite depuis au moins trois ans à cette même date. Cette mesure permet de faire face à l’imposition progressive du revenu agricole qui découle notamment d’un cycle végétal perturbé, fréquemment, par les changements climatiques défavorables que nous connaissons que trop bien.

Dans un rescrit BOI-RES-000044-20190417 publié, le 17 avril 2019 au BOFiP6 (à la veille du dépôt de la déclaration d’impôt sur le revenu « millésime 2018 ») les effets de la réduction de la durée d’option pour les options en cours à la date d’entrée en vigueur de l’article 92 de la loi n° 207-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 sont précisées. Il est admis que les exploitants ayant opté pour la moyenne triennale au titre d’un exercice clos en 2014 ou 2015 (et avant la modification de la LDF pour 2018) peuvent y renoncer en déposant une déclaration rectificative de résultats de 2017 avant la date limite de dépôt de la déclaration de résultats de 2018.

II- La mécanique du système du quotient « agricole » (163-0A du CGI)

Reprenons l’article 163-0A « lorsqu’au cours d’une année un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n’est pas susceptible d’être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d’après lesquels ce contribuable a été soumis à l’impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l’intéressé peut demander que l’impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue ».

Dans le cadre l’impôt sur le revenu, le système du quotient de l’article 163-0A permet d’appréhender le revenu exceptionnel qu’il convient de définir. Ce caractère exceptionnel découle du fait que par nature, le revenu n’est pas susceptible d’être recueilli, chaque année. De plus les revenus considérés, doivent dépasser, la moyenne des revenus nets imposés au titre des trois dernières années.

Notons simplement que le BOFiP permet l’imposition de la plus-value réalisée au cours de l’exercice de cession ou de cessation, sur le système du quotient (BOI-PVMV-20-30-10 n°490) même, en présence, des exonérations « recettes » de l’article 151 septies du CGI, « retraite » de l’article 151 septies B du CGI, « valeurs » de l’article 238 quaterdecies du CGI. Cette dernière illustration doctrinale est digne d’intérêt, car elle précise « dès lors que ces plus-values - à court terme - sont exclues de la faculté d’un échelonnement spécifique réservé aux plus et moins-values professionnelles, leur taxation peut être établie conformément à l’article 163-O A du CGI au titre d’un revenu exceptionnel bénéficiant du système du quotient ».

III- Le résultat exceptionnel de l’exploitant agricole (75-0 A)

L’article 75- 0 A dispose que « le revenu exceptionnel d’un exploitant agricole soumis à un régime réel d’imposition peut, sur option, être rattaché, par fractions égales, aux résultats de l’exercice de sa réalisation et des six exercices suivants ». Ce dispositif d’étalement est applicable aux exercices clos à compter du 1er janvier 2006 pour « l’exploitant agricole7 » imposé au réel qui a, dorénavant, clôturé au moins quatre exercices, qu’il soit individuel ou associé de société translucide.

Dans les sociétés agricoles, l’option est à exercer par chacun des associés indépendamment l’un de l’autre. Pour l’exploitant gérant plusieurs exploitations ou détenant des parts de sociétés ou groupements agricoles, il convient de tenir compte du revenu total imposable à son nom, y compris leur quote-part du bénéfice social de ces sociétés ou groupements.

Ce revenu exceptionnel s’entend du revenu normal courant tiré de l’exploitation, susceptible d’être perçu annuellement et dont le caractère exceptionnel provient de son irrégularité d’une année sur l’autre.

Cette irrégularité peut résulter soit d’une récolte exceptionnelle, soit d’une commercialisation particulièrement avantageuse (notamment du stock, le profit résultant de la cession, par un agriculteur, du produit de récoltes comprises dans un stock se rattache, quelle que soit son importance, à l’exercice normal de son activité professionnelle), soit de tout autre événement d’origine climatique ou non, indépendant d’une action de l’exploitant.

La Cour de Bordeaux8, dans un arrêt du 12 juillet 2016, a précisé que l’augmentation des surfaces doit être corroborée par une comptabilisation de recettes générées par ce changement de consistance : « il ne résulte pas de l’instruction que des recettes générées par cette augmentation de surfaces aient été comptabilisées au titre de ce même exercice. Dans ces conditions, l’administration fiscale ne pouvait se fonder sur la seule évolution des surfaces cultivées au 31 juillet 2008, par rapport aux surfaces cultivées lors des récoltes des trois années civiles précédentes pour estimer que les conditions d’exploitation durant l’exercice clos à cette date n’étaient pas comparables à celles des exercices des trois exercices précédents ». Le 75-0A fait, toujours, le lien entre la modification des conditions d’exploitation (qui ne sont plus comparables) et la réalisation d’un bénéfice (supérieur à 25k€ et 1,5 la moyenne des résultats des trois exercices précédents).

La Cour de Bordeaux9 dans son arrêt du 20 avril 2017 a précisé que « la modification de la répartition des parts et de la gérance d’une société d’exploitation ne constitue pas un obstacle à l’application du régime d’étalement des revenus exceptionnels de l’article 75-0A du CGI dès lors que l’administration, qui ne peut invoquer sa propre doctrine, n’explique nullement comment les modifications juridiques apportées à la structure exploitante ont pu en l’occurrence être de nature à susciter le revenu exceptionnel constaté ». Je rappelle que le BOI-BA-LIQ-10 maintient, toujours, le § 190 « la modification substantielle de la répartition des droits des associés dans les bénéfices comptables d’une société ou d’un groupement fait obstacle au bénéfice du dispositif d’étalement au titre de l’exercice du changement ou au titre des trois exercices suivants », mais selon le juge ceci « n’explique nullement comment les modifications juridiques apportées à la structure exploitante ont pu en l’occurrence être de nature à susciter le revenu exceptionnel constaté en 2008 par rapport aux bénéfices déclarés pour les trois exercices antérieurs ».

Ce dispositif permet sur option de bénéficier de l’étalement au titre de chacun des exercices auxquels sont rattachés une fraction du revenu dit « exceptionnel » (A) et du lissage (système du quotient) (B).

A. L’étalement

Il concerne les exploitants qui ont dégagé un revenu exceptionnel par son montant, réalisé dans le cadre normal de l’activité agricole10 et dans des conditions d’exploitation comparables à celles des trois années précédentes. Cela peut concerner par exemple les revenus dégagés suite à une récolte exceptionnelle par le rendement, ou par le prix de commercialisation, indépendant d’une action de l’exploitant, en forte hausse. Il s’agit bien du revenu agricole. Le montant du revenu tiré de l'exercice d'activités accessoires compris dans le bénéfice agricole en application de l’article 75 du CGI ne peut pas bénéficier du dispositif.

Le revenu imposable de l’année cible est supérieur à 25 k€ (valeur absolue) et à 1.5 fois la moyenne des résultats des 3 exercices précédents (valeur relative), le déficit étant retenu pour un montant nul. Le BOI-BA-LIQ-10-§ 170 précise que « L’application du double dispositif se justifie si la réalisation de bénéfices importants résulte seulement de l’irrégularité inhérente aux revenus agricoles. Les exploitants qui modifient ou ont modifié leurs conditions d’exploitation pendant l’année de réalisation du bénéfice exceptionnel ou au cours des trois exercices précédents ne peuvent pas en principe bénéficier du système d’étalement et de lissage ».

Le revenu agricole courant, exclu, de fait, tant pour l’exercice de réalisation du bénéfice exceptionnel que pour la période de référence, les déductions pour investissements et/ou les déductions pour aléas déduites du résultat fiscal, le cas échéant réintégrées. Je précise au lecteur que ces déductions ont été remplacées par la déduction pour épargne de précaution depuis le 1er janvier 2019 jusqu’au 31 décembre 2025 (puis pérennisée par LDF pour 2024, au-delà de 2025) tout en pouvant continuer à apparaître sur la déclaration du revenu catégoriel pour celles qui n’ont pas encore été rapportées à la clôture du dernier exercice clos avant le 1er janvier 2019 et tout en étant utilisées conformément aux modalités originales.

Un retraitement est donc nécessaire.    

* L’étalement concerne la fraction du bénéfice supérieure à 25 k€ ou la moyenne des résultats, visée supra, si elle est supérieure.    

* le revenu exceptionnel est étalé sur l’exercice de sa réalisation et les 6 exercices postérieurs.

Il est toutefois admis, par le BOI-BA-LIQ-10 n°540, que la mesure d’étalement continue à s’appliquer sous le régime du micro-BA. En pratique, il conviendra de veiller à ajouter chaque année au bénéfice forfaitaire, pendant la période restant à courir, un septième du montant du revenu exceptionnel.

La mesure d’étalement et de lissage prévue à l’article 75-0 A du CGI s’applique aux exploitants agricoles imposés selon un régime de bénéfice réel (normal ou simplifié) de plein droit ou sur option. Cette condition s’apprécie au titre de l’exercice de réalisation du revenu exceptionnel.

Dans le cadre d’une exploitation, sous forme sociétaire, l’option pour le dispositif est exercée par chacun des associés de la société ou le groupement soumis à l’impôt sur le revenu et relevant d’un régime réel d’imposition.

B. Le lissage

Le lissage permet d’utiliser la règle générale de l’article 163-0 A au titre de chacune des années auxquelles ont été rajoutées les 7èmes de revenu exceptionnel sans aucune condition et quel que soit le montant de la fraction étalée11. Rappelons que « le système du quotient prévu à l’article 163-0 A du CGI (BOI-IR-LIQ-20-30-20) est applicable au titre de chacun de ces exercices quel que soit le montant de la fraction » comme le souligne le §1 du BOI-BA-LIQ-10.

Par dérogation à cette règle générale, aucune condition de montant n’est exigée pour le revenu agricole exceptionnel, ce qui est à noter pour l’étalement du revenu 75-0A, en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire obtenue.

Le but est de limiter la progressivité du barème de l’impôt sur le revenu.

La méthode d’imposition du revenu exceptionnel dans le cadre du quotient se fait sur option expresse et dans le délai de réclamation, en plusieurs étapes :    

- on procède à un 1er calcul d’impôt (I1) sans le revenu exceptionnel     

- on fait un second calcul (I2) en ajoutant au revenu le quart du revenu exceptionnel.

Le calcul de l’impôt de l’année considérée est égal à l’impôt du résultat fiscal sans le revenu exceptionnel, soit I1, auquel on ajoute 4 fois la différence entre les 2 calculs précédents.

L’impôt de l’année sera donc I1 + 4 x (I2-I112).

IV- Les modalités d’articulation des régimes optionnels d’étalement des revenus exceptionnels et de la moyenne triennale en matière de bénéfices agricoles

BOI-RES-000012-2018070413

BOI-BA-LIQ-10 : BA - Liquidation - Étalement des revenus exceptionnels et système du quotient

BOI-BA-LIQ-20 : BA - Liquidation - Système de la moyenne triennale

V- L’articulation du résultat exceptionnel du 75-0A avec l’application du système du quotient du 163-0 A

Le système du quotient prévu à l’article 163-0 A a pour objectif de limiter la progressivité de l’impôt sur le revenu en cas de perception d’un revenu exceptionnel ou différé. Nous rappellerons au lecteur que le revenu exceptionnel s’applique au revenu exceptionnel qui, par sa nature, n’est pas susceptible d’être recueilli chaque année et dont le montant dépasse la moyenne des revenus nets d’après lesquels l’imposition a été établie au titre des trois dernières années.

Néanmoins le BOI-IR-LIQ-20-30-20 n° 310 avait pris position, le « revenu net global négatif » (déficit global ordinaire) s’impute sur le revenu exceptionnel ou différé, avant l’application du système du quotient. La doctrine administrative prévoyait ainsi une application spécifique du système du quotient en présence d’un déficit de même catégorie de revenu que le revenu à soumettre au quotient : le déficit s’impute sur le revenu exceptionnel ou différé avant application du dispositif. C’est ce revenu exceptionnel ou différé net qui est ensuite taxé selon le système du quotient.

Le Conseil d’État a jugé dans un arrêt du 28 septembre 2016 n° 384465 qu’à défaut de précision dans la loi, nonobstant la position de la DGFIP, que le système du quotient s’applique au revenu exceptionnel avant imputation de ce déficit global ordinaire.

Cette interprétation peut conduire à réduire fortement, voire à annuler, l’impôt sur le revenu dû par un contribuable lorsque le montant du déficit global ordinaire absorbe le montant du revenu exceptionnel soumis au quotient. En effet, par l’effet du quotient lorsqu’il est appliqué avant l’imputation des déficits, abattements et charges déductibles, il suffit d’un déficit global ordinaire égal au quart du revenu exceptionnel pour dispenser le contribuable de tout impôt sur ce revenu alors même que les revenus constatés lui permettraient de s’en acquitter.

Afin de prévenir toute optimisation, la LDF pour 2022 a modifié l’article 163-0 A du CGI pour préciser que le déficit catégoriel, le déficit global ou, le cas échéant, le revenu net global négatif (tenant compte des déficits globaux des six années antérieures, des charges déductibles et des abattements spécifiques) s’impute sur le montant du revenu exceptionnel ou différé, avant application du système du quotient. Cette solution est conforme à l’objectif du dispositif du quotient (et à la doctrine susvisée) qui n’est pas d’annuler l’impôt dû à raison du revenu exceptionnel ou différé, mais uniquement d’atténuer la charge fiscale résultant de l’application du barème progressif à ce même revenu.

La présente mesure entre en vigueur à compter des revenus de l’année 2021, c’est-à-dire pour les options pour le système du quotient qui seraient activées en 2022, soit au moment de la déclaration des revenus de l’année 2021.     

Notes

  • Et non cumulatifs, sauf pour l’exercice qui enregistre les indemnités d’abattage d’un troupeau / cheptel (§420 du BOI-BA-LIQ-10)
  • LFSS 21/12/2015 (JORF du 22/12)
  • En application du 1° du I de l’article 156 du CGI, les déficits provenant d’exploitations agricoles ne peuvent pas s’imputer sur le revenu global d’un contribuable lorsque le total de ses revenus nets d’autres sources excède la limite légale. Il convient de distinguer l’imputabilité de la reportabilité du déficit agricole. L’imputabilité du déficit agricole se concrétise l’année de sa constatation, sur les autres revenus du contribuable si les revenus nets non agricoles sont inférieurs à un seuil, revalorisé chaque année. En cas d’insuffisance de ces derniers, l’excédent est reportable sur le revenu global des six années suivantes, même si les revenus nets non agricoles deviennent supérieurs à la limite légale. La reportabilité du déficit agricole s’opère lorsque les revenus nets non agricoles excèdent la limite légale, les déficits provenant d’exploitations agricoles peuvent seulement être déduits des bénéfices agricoles des six années suivantes, quelle que soit l’évolution ultérieure des revenus nets du contribuable.
  • Avis CE 26 février 2014 n°373583 RJF 5/14 n°453
  • CAA Bordeaux 11BX02639 – 3e chambre - 16 juin 2014
  • Question : L’article 92 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 réduit à trois ans la durée d’option pour le régime de la moyenne triennale et celle d’interdiction du retour à ce régime à la suite d’une renonciation. Quels sont les effets de cette réforme pour les exploitants agricoles qui souhaitent bénéficier du régime de la moyenne triennale ou en sortir ? Réponse : L’article 75-0 B du code général des impôts (CGI) permet aux titulaires de bénéfices agricoles de déterminer leur résultat imposable au titre d’une année en retenant la moyenne des bénéfices de l’année d’imposition et des deux années précédentes. Ce régime dit de la moyenne triennale est appliqué sur option expresse initialement formulée sur papier libre dans le délai de déclaration du résultat du premier exercice auquel elle s’applique puis reconduite tacitement à l’expiration du délai de l’option. Les contribuables qui, au terme de la période d’option, désirent renoncer pour l’avenir à l’application du régime, doivent en faire la demande dans une note, établie sur papier libre, adressée dans le délai de dépôt de la déclaration de résultat du dernier exercice de cette période, soit au plus tard le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l’année suivante (sous réserve du délai supplémentaire accordé aux utilisateurs des téléprocédures). L’article 92 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 a réduit de cinq à trois ans la durée d’option pour le régime de la moyenne triennale et celle d’interdiction du retour à ce régime à la suite d’une renonciation. La mesure s’applique à l’imposition des résultats des exercices ouverts à compter du 1er janvier 2018. Par ailleurs, aux termes de la loi, les nouvelles durées sont applicables aux options en cours (et aux renonciations faites depuis au moins trois ans) afin que les exploitants déjà placés sous le régime de la moyenne triennale puissent également bénéficier de la réduction de la durée d’option. En conséquence, les effets de la réforme appellent les précisions suivantes. 1) Les exploitants agricoles qui ont opté (ou renouvelé leur option) pour la moyenne triennale au titre de leur exercice clos en 2013 peuvent renoncer au bénéfice du régime au titre de leur exercice clos en 2018 en application des dispositions de l’article 75-0 B du CGI antérieures à la réforme (période de cinq ans sous le régime de la moyenne triennale). En pratique, cette renonciation doit être exercée à l’occasion de la déclaration de résultats de l’exercice clos en 2017 (dernier exercice couvert par l’option) et entraîne au titre de cette année l’imposition au taux marginal de l’excédent du bénéfice agricole sur la moyenne triennale. Les exploitants pourront appliquer de nouveau la moyenne triennale pour la détermination de leur résultat des exercices clos à compter de 2021. En l’absence de renonciation, l’option pour la moyenne triennale est réputée reconduite tacitement pour une durée de trois ans, soit les exercices clos en 2018, 2019 et 2020. 2) Les exploitants agricoles qui ont opté (ou renouvelé leur option) pour la moyenne triennale au titre d’un exercice clos en 2014 ou 2015 peuvent renoncer au bénéfice du régime au titre de leur exercice clos en 2018 en application des nouvelles dispositions de l’article 75-0 B du CGI dans la mesure où ils ont pratiqué la moyenne triennale au titre de trois années imposables. En l’absence de renonciation expresse, l’option est tacitement reconduite pour une période de trois ans, soit pour les exercices clos en 2018, 2019 et 2020 (cf. 1). À défaut d’avoir exercé leur renonciation lors du dépôt de la déclaration de résultat de l’année 2017, ces exploitants peuvent néanmoins dénoncer l’option pour le régime de la moyenne triennale et souscrire, le cas échéant, une déclaration rectificative au titre des revenus de 2017, avant la date limite de dépôt de la déclaration de résultats pour l’exercice clos en 2018. Les deux déclarations peuvent ainsi être adressées en même temps à l’administration. La renonciation emporte les mêmes effets que ceux exposés au 1. 3) Les exploitants agricoles qui ont opté (ou renouvelé leur option) pour la moyenne triennale au titre d’un exercice clos en 2016 et 2017 peuvent renoncer au bénéfice du régime respectivement au titre de leur exercice clos en 2019 et 2020 lors du dépôt de la déclaration de résultats de l’exercice précédent (qui correspond au dernier exercice couvert par la période triennale).Comme dans les situations précédentes, le renouvellement au terme de ces périodes ainsi que la renonciation au régime valent pour trois années.
  • Un liquidateur de stock n’est pas un exploitant agricole, au sens strict du terme, sauf à exploiter un autre fonds agricole
  • CAA Bordeaux 12 juillet 2016 14BX01065/01082/01083
  • CAA Bordeaux 20 avril 2017 15BX02193
  • L’indemnité d’assurance qui a pour but de compenser une perte de revenu telle que celle résultant de la destruction de récoltes ou de cheptel à la suite de la survenance d’un sinistre peut bénéficier du 75-O A, toutes conditions étant par ailleurs remplies.
  • Lissage applicable et ceci même si le principe de l’article 163-0A (moyenne des revenus nets soumis à l’IR au titre des trois années précédant l’année du rattachement de la fraction) n’est pas atteint
  • La cotisation supplémentaire découlant du revenu exceptionnel
  • Quelles sont les modalités d'articulation des régimes optionnels de la moyenne triennale prévue à l'article 75-0 B du code général des impôts (CGI) et d'étalement des revenus exceptionnels sur sept ans prévu à l'article 75-0 A du CGI ? Dans ce cadre, quelles sont les modalités de calcul du bénéfice agricole selon la moyenne triennale lorsque l'option pour l'étalement a été préalablement exercée ? Réponse : En application des dispositions de l'article 75-0 B du CGI, l'option pour la moyenne triennale est exclusive de l'option pour l'étalement, par fractions égales sur sept ans, des revenus exceptionnels. Cela signifie que, pour les bénéfices des années au titre desquelles l'option pour la moyenne triennale est exercée, le contribuable ne peut pas opter, pour les revenus compris dans ces mêmes bénéfices et qui seraient regardés comme exceptionnels au sens du a du 2 de l'article 75-0 A du CGI, pour le régime d'étalement sur sept ans prévu au 1 de l'article 75-0 A du CGI. En revanche, rien n'interdit à un contribuable qui aurait opté pour le régime d'étalement de son revenu exceptionnel au titre d'une année donnée d'opter pour le régime de la moyenne triennale pour la détermination de ses bénéfices réalisés au titre des années ultérieures, sous réserve que la fraction correspondant au revenu exceptionnel ne soit pas intégrée au calcul de la moyenne triennale, toutes autres conditions étant par ailleurs satisfaites. Ainsi, dans le cas d'un contribuable ayant opté pour l'étalement sur sept ans de son revenu exceptionnel perçu au titre de l'année N, l'option pour la détermination du bénéfice de l'année N+2 selon la moyenne triennale, conduit à calculer le bénéfice de l'année N+2 en faisant la moyenne des bénéfices courants des années N+2, N+1 et N, sans y intégrer la fraction du revenu exceptionnel déclarée au titre de l'année N ni les fractions réintégrées au titre des années N+1 et N+2. À ce bénéfice de l'année N+2 ainsi déterminé selon la moyenne triennale est ensuite ajoutée la fraction du revenu exceptionnel de N qui doit être réintégrée au titre de l'année N+2 conformément à l'option pour le système de l'étalement.

Auteurs


Christophe Teston

christophe.teston@u-bordeaux.fr

Pays : France

Biographie :

Juriste et fiscaliste agricole

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